Как рассчитать обязательные пенсионные взносы адвокату, частному судебному исполнителю, частному нотариусу, профессиональному медиатору, индивидуальному предпринимателю или физическому лицу

Как рассчитать обязательные пенсионные взносы адвокату, частному судебному исполнителю, частному нотариусу, профессиональному медиатору, индивидуальному предпринимателю или физическому лицу, получающему доходы по договорам гражданско-правового характера, начиная с 14 июля 2018 года?

После вступления в силу Закона по вопросам социального обеспечения (14 июля 2018 года) для адвокатов, частных судебных исполнителей, частных нотариусов, профессиональных медиаторов или ИП сохранился ранее действовавший порядок исчисления ОПВ.

Для указанных выше категорий налогоплательщиков порядок исчисления ОПВ является одинаковым. Поэтому, далее, более подробно рассмотрим порядок применения норм Закона Республики Казахстан от 21 июня 2013 года «О пенсионном обеспечении в Республике Казахстан» (далее – Закон о пенсионном обеспечении) на примере ИП.

ИП исполняет обязательства по ОПВ за себя лично (в нормах Закона о пенсионном обеспечении используется термин «в свою пользу»). При этом для целей Закона о пенсионном обеспечении ИП признается агентом с соответствующими обязательствами и ответственностью.

С 1 января 2018 года ОПВ уплачиваются ИП ежемесячно, за исключением случаев, установленных законодательством Республики Казахстан.

Дополнительно, ИП обязан, как и другие работодатели, исполнять обязательства по ОПВ за своих работников, нанятых на основании индивидуального трудового договора (далее – ИТД).

С каждого работника ИП обязан удержать ОПВ (в размере 10 % от начисленных и выплаченных работнику доходов (суммы заработной платы и иных доходов)) и уплатить ОПВ в ЕНПФ.

Сумма доходов работника, принимаемая ИП для исчисления ОПВ, не может превышать 75-кратный минимальный размер заработной платы (далее – МЗП), установленный на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете (на 2018 год сумма 75-кратного размера МЗП равно 2 121 300 тенге). То есть, если в 2018 году заработная работника ИП выше, чем 2 121 300 тенге в месяц (что очень редко), то ИП принимает для исчисления ОПВ за такого работника сумму дохода в размере 2 121 300 тенге.

Такое обязательство ИП установлено статьями 24 и 25 Закона о пенсионном обеспечении. Так, в соответствии с пунктом 6 статьи 24 Закона о пенсионном обеспечении «В доход для исчисления обязательных пенсионных взносов, обязательных профессиональных пенсионных взносов включаются все виды оплаты труда в денежном выражении и иные доходы».  А в соответствии с пунктом 1 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении «Обязательные пенсионные взносы, подлежащие уплате в единый накопительный пенсионный фонд, устанавливаются в размере 10 процентов от ежемесячного дохода, принимаемого для исчисления обязательных пенсионных взносов. При этом ежемесячный доход, принимаемый для исчисления обязательных пенсионных взносов, не должен превышать 75-кратный минимальный размер заработной платы, установленный на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете».

Необходимо помнить о том, что в соответствии с нормами Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее – Налоговый кодекс) не все ИП, применяющие специальные налоговые режимы (далее - СНР), имеют право на найм работников.  Так, не имеют вправо на найм работников ИП, применяющие СНР на основе патента, что не соответствует действительному состоянию дел.

Указанные нормы и установленный порядок налогообложения и уплаты социальных платежей для работников ИП, приводят к существенным дополнительным потерям ИП из его чистой прибыли – прибыли после уплаты всех налогов и платежей, установленных для самого ИП. Это в значительной мере содействует нелегальной занятости, но данный вопрос более подробно будет рассмотрен дополнительно в последующих публикациях, а в настоящей статье рассмотрим ОПВ для самого ИП.

Порядок исчисления ИП ОПВ определен пунктом 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении.

Частью 1 пункта 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении до внесения изменений 14 июля 2018 года установлено: «Для адвокатов, частных судебных исполнителей, частных нотариусов, профессиональных медиаторов, а также индивидуальных предпринимателей обязательные пенсионные взносы в свою пользу, подлежащие уплате в единый накопительный пенсионный фонд, устанавливаются в размере 10 процентов от получаемого дохода, но не менее 10 процентов от минимального размера заработной платы и не выше 10 процентов 75-кратного минимального размера заработной платы, установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете, исчисляемые за каждый месяц налогового периода».

Из данной нормы Закона о пенсионном обеспечении можно было бы предположить, что ИП обязан исчислить ОПВ в размере 10% от суммы дохода, фактически полученного ИП, который ИП затем отражает в своей налоговой отчетности (с учетом установленных минимального и максимального пределов для исчисления ОПВ), но, это не так.

Далее, в пункте 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении, для ИП уточняется порядок исчисления ОПВ за себя, а именно, частями 3 и 4 указанного пункта определено:

«Получаемым доходом является доход, определяемый самостоятельно адвокатом, частным судебным исполнителем, частным нотариусом, профессиональным медиатором, а также индивидуальным предпринимателем для исчисления обязательных пенсионных взносов в единый накопительный пенсионный фонд в свою пользу.

В случае отсутствия дохода адвокаты, частные судебные исполнители, частные нотариусы, профессиональные медиаторы, а также индивидуальные предприниматели вправе уплачивать обязательные пенсионные взносы в единый накопительный пенсионный фонд в свою пользу из расчета 10 процентов от минимального размера заработной платы, установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете».

Следовательно, ИП имеет право и должен самостоятельно определить размер своего дохода, который он применяет для целей исчисления ОПВ.  Сумма такого дохода за месяц определяется ИП в любом размере в пределах ряда сумм, где минимальным значением является – 1-кратный размер МЗП (на 2018 год – 28 284 тенге), а максимальным значением является – 75-кратный размер МЗП (на 2018 год – 2 121 300 тенге). То есть, сумма дохода за месяц, которую выбрал ИП для исчисления ОПВ, никак не зависит от суммы фактически полученного таким ИП дохода, отражаемого им в налоговой отчетности.

Дополнительно, исходя из норм части 1 пункта 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении, можно сделать вывод о том, что сумма дохода ИП, принимаемого для исчисления ОПВ, не может превышать фактической суммы полученного ИП дохода.

Учитывая вышеизложенное, минимальный размер дохода, который ИП имеет право показать для целей исчисления ОПВ за себя и за один месяц своей деятельности, даже в случае отсутствия дохода за соответствующий месяц, равен 1-кратному размеру МЗП. Соответственно, минимальный размер ОПВ за один месяц деятельности, подлежащий уплате ИП за себя, составляет – 10 % от 1-кратного размера МЗП (на 2018 год – 2 828 тенге). Максимальный размер ОПВ, который имеет право уплатить ИП за себя, составляет – 10 % от
75-кратного размера МЗП (на 2018 год – 212 130 тенге).

При желании, ИП также имеет право внести за себя добровольные пенсионные взносы.

Как показали «полевые» исследования, проведенные ОЮЛ «Форум предпринимателей Казахстана», большинство ИП, осуществляющие деятельность с использованием СНР на основе упрощенной декларации отражают минимальный размер дохода для исчисления ОПВ и ежемесячно уплачивают ОПВ в размере 2 828 тенге.

В случае, когда у ИП отсутствует фактическая деятельность, для того, чтобы не возникали ежемесячные обязательства по ОПВ, ИП необходимо направить в орган государственных доходов заявление о приостановлении деятельности по установленной форме.

Далее, приведем примеры расчета налогов и платежей для ИП, применяющих СНР на основе упрощенной декларации, основанные на нормах права, действующих в 2018 году. В примерах, помимо размера налогов и социальных платежей, исчисленных от суммы дохода ИП, рассчитан уровень финансовой нагрузки ИП (общий размер налогов и социальных платежей от суммы отражаемого дохода).

В примерах: ИПН – означает индивидуальный подоходный налог, СН – означает социальный налог, СО – означает обязательные социальные отчисления и ОСМС – означает обязательные выплаты в фонд медицинского страхования.

Пример 1. Средний размер отражаемого дохода и минимальный размер социальных платежей, без работников (в тенге)

Пример 1 является наиболее часто применяемым вариантом на практике.

В приведенном Примере 1 ИП:

• Отражает для исчисления ИПН и СН сумму дохода за 1 месяц в размере 1 000 000 тенге, то есть показывает в каждой полугодовой налоговой отчетности доход в размере 6 000 000 тенге и исчисляет сумму ИПН в размере 1,5% от такого дохода – 90 000 тенге (6 000 000 х 1,5% (3% х 50%));
• Для исчисления ежемесячного платежа по ОПВ ИП принимает доход в размере 1 МЗП – 28 284 тенге, и, следовательно, исчисляет и уплачивает ОПВ за себя за каждый месяц в размере 10% от 1 МЗП – 2 828 тенге (28 284 х 10%);
• Для исчисления ежемесячного платежа по СО ИП принимает доход в размере 1 МЗП – 28 284 тенге, и, следовательно, исчисляет и уплачивает СО за себя за каждый месяц в размере 3,5% от 1 МЗП – 990 тенге (28 284 х 3,5%);
• Сумма СН, исчисленная ИП за полугодие в размере 1,5% от фактической сумы дохода за полугодие, подлежит уменьшению на сумму СО, что приводит к размеру суммы СН к уплате по налоговой отчетности за полугодие в размере 84 060 тенге (6 000 000 х 1,5% - 990 х 6) = (90 000 – 5 940);
• ОСМС в 2018 году ИП за себя не начисляются.

Пример 2. Максимальный размер отражаемого дохода и минимальный размер Социальных платежей, без работников (в тенге)

Пример 2 применяется на практике работающими легально ИП с большими оборотами.

В приведенном Примере 2 ИП:

• Отражает для исчисления ИПН и СН сумму дохода за 1 месяц в размере 9 600 000 тенге, то есть показывает в каждой полугодовой налоговой отчетности доход, не превышающий предельный порог для применения СНР, в размере 57 600 000 тенге и исчисляет сумму ИПН в размере 1,5% от такого дохода – 864 000 тенге (57 600 000 х 1,5% (3% х 50%));
• Для исчисления ежемесячного платежа по ОПВ ИП принимает доход в размере 1 МЗП – 28 284 тенге, и, следовательно, исчисляет и уплачивает ОПВ за себя за каждый месяц в размере 10% от 1 МЗП – 2 828 тенге (28 284 х 10%);
• Для исчисления ежемесячного платежа по СО ИП принимает доход в размере 1 МЗП – 28 284 тенге, и, следовательно, исчисляет и уплачивает СО за себя за каждый месяц в размере 3,5% от 1 МЗП – 990 тенге (28 284 х 3,5%);
• Сумма СН, исчисленная ИП за полугодие в размере 1,5% от фактической сумы дохода за полугодие, подлежит уменьшению на сумму СО, что приводит к размеру суммы СН к уплате по налоговой отчетности за полугодие в размере 858 060 тенге (57 600 000 х 1,5% - 990 х 6) = (864 000 – 5 940);
• ОСМС в 2018 году ИП за себя не начисляются.

Пример 3. Максимальный размер отражаемого дохода и максимальный размер Социальных платежей, без работников (в тенге)

Пример 3 на практике не применяется. У ИП имеется возможность увеличения Социальных платежей за себя, но предпринимателю выгоднее сохранить свои деньги у себя, вместо перечисления их в социальные фонды.

ИП перечисляет ОПВ в ЕНПФ и отражает размер ОПВ в своей отчетности в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан.

3. О порядке исчисления ОПВ физическим лицом, получающим доходы по Договорам ГПХ по доходам, получаемым начиная с 14 июля 2018 года

До 14 июля 2018 года физические лица, получающие доходы по Договорам ГПХ, не являлись плательщиками ОПВ, но имели право уплатить добровольные пенсионные взносы.

14 июля 2018 года, вступил в силу Закон по вопросам социального обеспечения, в соответствии с пунктом 25 статьи 1 которого, часть первая пункта 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении изложена в новой редакции:

«4. Для адвокатов, частных судебных исполнителей, частных нотариусов, профессиональных медиаторов, индивидуальных предпринимателей, а также физических лиц, получающих доходы по договорам гражданско-правового характера, обязательные пенсионные взносы в свою пользу, подлежащие уплате в единый накопительный пенсионный фонд, исчисляемые за каждый месяц, устанавливаются в размере 10 процентов от получаемого дохода, но не менее 10 процентов от минимального размера заработной платы и не выше 10 процентов 75-кратного минимального размера заработной платы, установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете».

Остальные части пункта 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении изменений не претерпели.

Таким образом, физические лица, получающие доходы по договорам ГПХ, начиная с 14 июля 2018 года, стали плательщиками ОПВ.

Учитывая произошедшее расширение перечня плательщиков, подпадающих под действие пункта 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении, к физическим лицам, получающим доходы по Договорам ГПХ, должен был бы применяться порядок исчисления (размер) и уплаты ОПВ, установленный пунктом 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении для остальных лиц, подпадающих под действие данного пункта. Описание порядка исчисления ОПВ на примере ИП приведено выше.

Однако, в частях 3 и 4 статьи 25 Закона о пенсионном обеспечении, где лицу предоставлено право на самостоятельное определение суммы дохода для исчисления его суммы ОПВ, упоминание о физических лицах, получающих доходы по Договорам ГПХ, отсутствует.

Соответственно, как отмечают многие эксперты, при буквальном толковании норм Закона о пенсионном обеспечении, следует то, что такое право для физических лиц, получающих доходы по Договорам ГПХ, не предоставлено.

Из этого следует, что минимальный размер ОПВ за месяц у физического лица, получающего доход по Договору ГПХ, равен 10% фактической суммы дохода, полученного физическим лицом по Договору ГПХ. При этом исчисленная таким физическим лицом сумма ОПВ для 2018 года не может быть ниже 2 828 тенге и не может быть выше 212 130 тенге.

Рассмотрим примеры для одного месяца 2018 года:

• Доход физического лица по Договору ГПХ – 20 000 тенге, сумма ОПВ – 2 828 тенге (20 000 х 10%, но не менее 28 284 х 10%);
• Доход физического лица по Договору ГПХ – 1 500 000 тенге, сумма ОПВ – 150 000 тенге (1 500 000 х 10%);
• Доход физического лица по Договору ГПХ – 3 000 000 тенге, сумма ОПВ – 212 130 тенге (1 500 000 х 10%, но не более 2 121 300 х 10%).

Разный подход к ИП и физическим лицам, получающим доходы по Договорам ГПХ, по нашему мнению, является экономически необоснованным. Более того, многие вопросы по порядку исчисления и уплаты ОПВ физическими лицами, получающими доходы по Договорам ГПХ, остались не урегулированными.

Например, к ним относятся:

• что делать по тем месяцам, в которых доход по ГПХ физическим лицом не был получен, так как такие договора, заключаемые с юридическими лицами на оказание услуг или выполнение работ, имеют зачастую разовый характер. По нашему мнению, исходя из буквального толкования норм Закона о пенсионном обеспечении, ОПВ начисляется только за тот месяц, в котором был получен фактический доход по Договору ГПХ;
• для физических лиц, получающих доходы по Договорам ГПХ, пунктом 7 статьи 24 Закона о пенсионном обеспечении не установлен срок для уплаты ОПВ;
• отсутствует прямое разграничение доходов физического лица, зарегистрированного в качестве ИП, между доходами, полученными физическим лицом в качестве ИП, и доходами такого физического лица, не относящимися к деятельности ИП. Отсутствие указанного разграничения доходов может привести к спорам с органами государственных доходов и двойному начислению ОПВ. Это обусловлено тем, что доходы, полученные ИП, являются в своем большинстве доходами, полученными физическим лицом на основании Договоров ГПХ;
• принятая норма Закона о пенсионном обеспечении приводит к экономической диспропорции в обществе, когда, фактически, большинство физических лиц в Республике Казахстан, становятся самостоятельными плательщиками ОПВ в связи с имеющимися у них доходами по договорам:
• банковского вклада (депозиты);
• страховым договорам (страховые выплаты);
• договорам купли продажи, в том числе личного имущества (жилье, ценные бумаги, валюта и т.д.);
• договорам дарения;
• договорам возмездного оказания услуг, в том числе физическим лицам (репетиторы, домработницы, продавцы, сторожа и т.д.);
• другим Договорам ГПХ, в том числе устным договорам).

Многие граждане Республики Казахстан получают доходы по указанным договорам. Соответственно у таких граждан возникло обязательство самостоятельно рассчитывать доход по ним ежемесячно выплачивать ОПВ в минимальном размере 10% от 1-кратного размера МЗП.  Это также приводит к тому, что в ряде случаев возникает ситуация, когда исчисление ОПВ должно производиться по доходам, которые не подлежат налогообложению, или по которым уже были исчислены ОПВ (например, доходы адвокатов, частных судебных исполнителей, частных нотариусов, профессиональных медиаторов или ИП).

Последний вопрос является наиболее чувствительным для общества и, как и остальные неурегулированные вопросы, требует уточнения.

4. Об административной ответственности за нарушение порядка исчисления ОПВ
   1. В соответствии с пунктом 1 статьи 28 Закона о пенсионном обеспечении, своевременно не удержанные (не начисленные) и (или) не перечисленные агентом суммы ОПВ, при условии фактической выплаты и получения работником дохода, взыскиваются органами государственных доходов или подлежат перечислению агентом в пользу вкладчиков обязательных пенсионных взносов, работников, в пользу которых уплачиваются обязательные профессиональные пенсионные взносы, с начисленной пени в размере 1,25-кратной официальной ставки рефинансирования за каждый день просрочки (включая день оплаты в Государственную корпорацию).
   2. В соответствии с подпунктом 5) части 6 статьи 91 КОАП неисполнение либо ненадлежащее исполнение физическим лицом, индивидуальным предпринимателем, частным нотариусом, частным судебным исполнителем, адвокатом, юридическим лицом обязанностей, предусмотренных законодательством Республики Казахстан о пенсионном обеспечении, совершенное в виде неперечисления, несвоевременного и (или) неполного исчисления, удержания (начисления) и (или) уплаты (перечисления) обязательных пенсионных взносов, обязательных профессиональных пенсионных взносов в единый накопительный пенсионный фонд влечет предупреждение.

В соответствии с частью 7 статьи 91 КОАП деяние, предусмотренное частью шестой статьи 91 КОАП, совершенное повторно в течение года после наложения административного взыскания – влечет штраф на физических лиц в размере десяти, на субъектов малого предпринимательства или некоммерческие организации – в размере двадцати, на субъектов среднего предпринимательства – в размере тридцати, на субъектов крупного предпринимательства – в размере пятидесяти процентов от суммы неперечисленных, несвоевременно и (или) неполно исчисленных, удержанных (начисленных) и (или) уплаченных (перечисленных) обязательных пенсионных взносов, обязательных профессиональных пенсионных взносов.